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税收协定服务“一带一路”

一、税务总局服务“一带一路”发展战略十项措施

    按照党中央、国务院实施“一带一路”发展战略的重大部署, 税务总局在2015 年4 月从三个方面制定出台了服务 “一带一路”发展战略的10 项税收措施。其中,在10 项措施中首要的“谈签协定维护权益”方面,将做好两项工作,一是进一步加大税收协定谈签和修订力度;二是进一步加强涉税争议双边磋商。目的是充分发挥税收协定作为国际税收关系与税收合作的法律基础作用,提高税收确定性,避免双重征税,维护纳税人的合法权益。另外,税务部门还将为“走出去”企业举办税收协定专题培训或宣讲等,帮助“走出去”企业了解税收协定,享受税收协定的优惠和保护。 那么,作为税务部门服务“一带一路”的重要手段,税收协定是什么?它能够从哪些方面为我国纳税人境外投资经营等活动提供帮助和支持?我国的税收协定网络总体情况如何?在税收协定谈签与执行方面,针对“一带一路”沿线国家又有何计划和打算?

二、我国税收协定基本情况及与“一带一路”国家签署协定情况

    (一)税收协定概述 税收协定又称避免双重征税协定,是两个或两个以上主权国家(或税收管辖区),为了协调相互之间的税收管辖关系和处理有关税务问题,通过谈判缔结的书面协议。它是国际税收关系与税务合作的法律基础。资本技术或劳务输出国(又称居民国)和东道国(又称所得来源国),通过签订税收协定分配跨国经营及投资所得的征税权,从而提高税收确定性,避免双重征税,并通过开展税务合作与双边磋商解决涉税争议,保障纳税人的合法权益,从而促进双边经济、技术、文化、人员等的交流。 税收协定主要是通过降低所得来源国税率或提高征税门槛,来限制其按照国内税收法律征税的权利,同时规定居民国对境外已纳税所得给予税收抵免,进而实现避免双重征税的目的。 (二)我国税收协定网络及发展历程 我国自1981 年开始对外谈签税收协定,并在1983 年9 月与日本签署了首个税收协定。截至目前,共对外签署了99 个税收协定和2 个税收安排(香港、澳门),已形成了比较完善的税收协定网络,有力促进了我国对外经济技术合作和人员交流,有效服务了我国“引进来”和“走出去”的对外开放战略。我国对外签订税收协定情况可见下表。 表1  我国与亚洲国家签署税收协定情况 我国与亚洲国家签署税收协定情况 (亚洲国家建交46 个,签署协定35 个,生效35 个) 序号 国家 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 日本 1983.9.6 北京 1984.6.26 1985.1.1 亚洲 2 马来西亚 1985.11.23 北京 1986.9.14 1987.1.1 亚洲 3 新加坡 1986.4.18 新加坡 1986.12.11 1987.1.1 亚洲 2007.7.11 新加坡 2007.9.18 2008.1.1 亚洲 4 泰国 1986.10.27 曼谷 1986.12.29 1987.1.1 亚洲 5 巴基斯坦 1989.11.15 伊斯兰堡 1989.12.27 1989.1.1/7.1 亚洲 6 科威特 1989.12.25 科威特 1990.7.20 1989.1.1 亚洲 7 塞浦路斯 1990.10.25 北京 1991.10.5 1992.1.1 亚洲 8 蒙古 1991.8.26 乌兰巴托 1992.6.23 1993.1.1 亚洲 9 阿拉伯联合酋长国 1993.7.1 阿布扎比 1994.7.14 1995.1.1 亚洲 10 韩国 1994.3.28 北京 1994.9.27 1995.1.1 亚洲 11 印度 1994.7.18 新德里 1994.11.19 1995.1.1 亚洲 12 以色列 1995.4.8 北京 1995.12.22 1996.1.1 亚洲 13 越南 1995.5.17 北京 1996.10.18 1997.1.1 亚洲 14 土耳其 1995.5.23 北京 1997.1.20 1998.1.1 亚洲 15 亚美尼亚 1996.5.5 北京 1996.11.28 1997.1.1 亚洲 16 乌兹别克斯坦 1996.7.3 塔什干 1996.7.3 1997.1.1 亚洲 17 孟加拉国 1996.9.12 北京 1997.4.10 中:1998.1.1 孟:1998.7.1 亚洲 18 老挝 1999.1.25 北京 1999.6.22 2000.1.1 亚洲 19 菲律宾 1999.11.18 北京 2001.3.23 2002.1.1 亚洲 20 卡塔尔 2001.4.2 北京 2008.10.21 2009.1.1 亚洲 21 尼泊尔 2001.5.14 加德满都 2010 .12 .31 2011 .1 .1 亚洲 22 哈萨克斯坦 2001.9.12 阿斯塔纳 2003.7.27 2004.1.1 亚洲 23 印度尼西亚 2001.11.7 雅加达 2003.8.25 2004.1.1 亚洲 24 阿曼 2002.3.25 马斯喀特 2002.7.20 2003.1.1 亚洲 25 伊朗 2002.4.20 德黑兰 2003.8.14 2004.1.1 亚洲 26 巴林 2002.5.16 北京 2002.8.8 2003.1.1 亚洲 27 吉尔吉斯斯坦 2002.6.24 北京 2003.3.29 2004.1.1 亚洲 28 斯里兰卡 2003.8.11 北京 2005.5.22 2006.1.1 亚洲 29 文莱 2004.9.21 北京 2006.12.29 2007.1.1 亚洲 30 阿塞拜疆 2005.3.17 北京 2005.8.17 2006.1.1 亚洲 31 格鲁吉亚 2005.6.22 北京 2005.11.10 2006.1.1 亚洲 32 沙特阿拉伯 2006.1.23 北京 2006.9.1 2007.1.1 亚洲 33 塔吉克斯坦 2008.8.27 杜尚别 2009.3.28 2010.1.1 亚洲 34 土库曼斯坦 2009.12.13 阿什哈巴德 2010 .5 .30 2011 .1 .1 亚洲 35 叙利亚 2010.10.31 大马士革 2011.9.1 2012.1.1 亚洲   表2  我国与欧洲国家签署税收协定情况 我国与欧洲国家签署税收协定情况 (欧洲国家建交43 个,签署协定38 个,生效38 个) 序号 国家 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 法国 1984.5.30 巴黎 1985.2.21 1986.1.1 欧洲 2013.11.26 北京 2014.12.28 2015.1.1 欧洲 2 英国 1984.7.26 北京 1984.12.23 1985.1.1 欧洲 2011.06.27 伦敦 2013.12.13 中(china ):2014.1.1 英(UK ):所得税和财产收益税 (Income Tax and Capital Gains Tax ):2014.4.6; 公司税(Corporation Tax ):2014.4.1 欧洲 3 比利时 1985.4.18 北京 1987.9.11 1988.1.1 欧洲 2009.10.7 布鲁塞尔 2013.12.29 2014.1.1 欧洲 4 德国 1985.6.10 波恩 1986.5.14 1985.1.1/7.1 欧洲 2014.3.28 柏林 (尚未生效)   欧洲 5 挪威 1986.2.25 北京 1986.12.21 1987.1.1 欧洲 6 丹麦 1986.3.26 北京 1986.10.22 1987.1.1 欧洲 2012.6.16 哥本哈根 2012.12.27 2013.1.1 欧洲 7 芬兰 1986.5.12 赫尔辛基 1987.12.18 1988.1.1 欧洲 2010.5.25 北京 2010.11.25 2011.1.1 欧洲 8 瑞典 1986.5.16 斯德哥尔摩  1987.1.3 1987.1.1 欧洲 9 意大利 1986.10.31 北京 1989.11.14 1990.1.1 欧洲 10 荷兰 1987.5.13 北京 1988.3.5 1989.1.1 欧洲 2013.05.31 北京 2014.8.31 2015.1.1 欧洲 11 捷克斯洛伐克(适用于斯洛伐克) 1987.6.11 布拉格 1987.12.23 1988.1.1 欧洲 12 波兰 1988.6.7 北京 1989.1.7 1990.1.1 欧洲 13 前南斯拉夫(适用于波黑) 1988.12.2 北京 1989.12.16 1990.1.1 欧洲 14 保加利亚 1989.11.6 北京 1990.5.25 1991.1.1 欧洲 15 瑞士 1990.7.6 北京 1991.9.27 1990.1.1 欧洲 2013.09.25 北京 2014.11.15 2015.1.1 欧洲 16 西班牙 1990.11.22 北京 1992.5.20 1993.1.1 欧洲 17 罗马尼亚 1991.1.16 北京 1992.3.5 1993.1.1 欧洲 18 奥地利 1991.4.10 北京 1992.11.1 1993.1.1 欧洲 19 匈牙利 1992.6.17 北京 1994.12.31 1995.1.1 欧洲 20 马耳他 1993.2.2 北京 1994.3.20 1995.1.1 欧洲 2010.10.18 瓦莱塔 2011.8.25 2012.1.1 欧洲 21 卢森堡 1994.3.12 北京 1995.7.28 1996.1.1 欧洲 22 俄罗斯 1994.5.27 北京 1997.4.10 1998.1.1 欧洲 2014.10.13 莫斯科 (尚未生效)   欧洲 23 克罗地亚 1995.1.9 北京 2001.5.18 2002.1.1 欧洲 24 白俄罗斯 1995.1.17 北京 1996.10.3 1997.1.1 欧洲 25 斯洛文尼亚 1995.2.13 北京 1995.12.27 1996.1.1 欧洲 26 乌克兰 1995.12.4 北京 1996.10.18 中:1997.1.1 /  乌:股利特个人     1996.12. 17     企业所得税1997.1.1 欧洲 27 冰岛 1996.6.3 北京 1997.2.5 1998.1.1 欧洲 28 立陶宛 1996.6.3 维尔纽斯 1996.10.18 1997.1.1 欧洲 29 拉脱维亚 1996.6.7 里加 1997.1.27 1998.1.1 欧洲 30 原南斯拉夫联盟(适用于塞尔维亚和黑山) 1997.3.21 贝尔格莱德 1998.1.1 1998.1.1 欧洲 31 马其顿 1997.6.9 北京 1997.11.29 1998.1.1 欧洲 32 葡萄牙 1998.4.21 北京 2000.6.7 2001.1.1 欧洲 33 爱沙尼亚 1998.5.12 北京 1999.1.8 2000.1.1 欧洲 34 爱尔兰 2000.4.19 都柏林 2000.12.29 中:2001.1.1 爱:2001.4.6 欧洲 35 摩尔多瓦 2000.6.7 北京 2001.5.26 2002.1.1 欧洲 36 希腊 2002.6.3 北京 2005.11.11 2006.1.1 欧洲 37 阿尔巴尼亚 2004.9.13 北京 2005.7.28 2006.1.1 欧洲 38 捷克 2009.8.28 北京 2011.5.4 2012.1.1 欧洲   表3  我国与非洲国家签署税收协定情况 我国与非洲国家签署税收协定情况 (非洲国家建交49 个,签署协定13 个,生效11 个) 序号 国家 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 毛里求斯 1994.8.1 北京 1995.5.4 1996.1.1 非洲 2 苏丹 1997.5.30 北京 1999.2.9 2000.1.1 非洲 3 埃及 1997.8.13 开罗 1999.3.24 2000.1.1 非洲 4 塞舌尔 1999.8.26 北京 1999.12.17 2000.1.1 非洲 5 南非 2000.4.25 比勒陀利亚 2001.1.7 2002.1.1 非洲 6 尼日利亚 2002.4.15 阿布贾 2009.3.21 2010.1.1 非洲 7 突尼斯 2002.4.16 突尼斯 2003.9.23 2004.1.1 非洲 8 摩洛哥 2002.8.27 拉巴特 2006.8.16 2007.1.1 非洲 9 阿尔及利亚 2006.11.6 北京 2007.7.27 2008.1.1 非洲 10 埃塞俄比亚 2009 .5 .14 北京 2012.12.25 2013.1.1 非洲 11 赞比亚 2010.7.26 卢萨卡 2011.6.30 2012.1.1 非洲 12 乌干达 2012.1.11 坎帕拉 (尚未生效)   非洲 13 博茨瓦纳 2012.4.11 哈博罗内 (尚未生效)   非洲   表4  我国与美洲国家签署税收协定情况 我国与美洲国家签署税收协定情况 (美洲国家建交23 个,签署协定10 个,生效10 个) 序号 国家 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 美国 1984.4.30 北京 1986.11.21 1987.1.1 美洲 2 加拿大 1986.5.12 北京 1986.12.29 1987.1.1 美洲 3 牙买加 1996.6.3 北京 1997.3.15 1998.1.1 美洲 4 巴巴多斯 2000.5.15 北京 2000.10.27 2001.1.1 美洲 5 古巴 2001.4.13 哈瓦那 2003.10.17 2004.1.1 美洲 6 特立尼达和多巴哥 2003.9.18 西班牙港 2005.5.22 预提税:2005.6.1 其他:2006.1.1 美洲 7 墨西哥 2005.9.12 墨西哥城 2006.3.1 2007.1.1 美洲 8 巴西 1991.8.5 北京 1993.1.6 1994.1.1 美洲 9 委内瑞拉 2001.4.17 加拉加斯 2004.12.23 2005.1.1 美洲 10 厄瓜多尔 2013.01.21 基多 2014.3.6 2015.1.1 美洲   表5  我国与大洋洲国家签署税收协定情况 我国与大洋洲国家签署税收协定情况 (大洋洲国家建交10 个,签署协定3 个,生效3 个) 序号 国家 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 新西兰 1986.9.16 惠灵顿 1986.12.17 1987.1.1 大洋洲 2 澳大利亚 1988.11.17 堪培拉 1990.12.28 1991.1.1 大洋洲 3 巴布亚新几内亚 1994.7.14 北京 1995.8.16 1996.1.1 大洋洲   表6  内地与港澳签署税收安排情况 内地与香港、澳门特别行政区签署税收安排情况 (签署税收安排2 个,生效2 个) 序号 地区 签署日期 签署地点 生效日期 执行日期 所在地区 1 澳门 2003.12.27 澳门 2003.12.30 2004.1.1 中国 2 香港 2006.8.21 香港 2006.12.8 内地:2007.1.1 香港:2007.4.1 中国   我国的税收协定谈签工作是伴随着改革开放的进程逐步发展起来的,可分为三个历史阶段。 第一阶段:20 世纪80 年代,是中国对外谈签税收协定工作的起步阶段。在这一时期,我国共对外签署了24 个税收协定,对象主要是日本、美国等发达国家,马来西亚、新加坡等东亚新兴工业化国家,以及波兰、保加利亚等市场经济起步较早的东欧国家。80 年代签订税收协定的主要目的在于吸引外资、引进先进技术。因此,与发达国家签署的税收协定中多含有税收饶让条款,以确保我国给予外商的税收优惠可切实为外国投资者所享受,促进外国资本和技术的输入。为促进科学文化交流和引进先进人才,在税收协定中多包括教师和研究人员条款。 第二阶段:20 世纪90 年代,是中国对外签订税收协定工作的快速发展阶段。这一阶段中国对外正式签署了39 个税收协定,除与西方经济发达国家签署协定的阵容进一步扩大外,谈签对象主要是发展中国家,以及东欧经济转轨国家如匈牙利、俄罗斯、立陶宛等。90 年代中国在继续扩大吸引外资的同时,逐步开展对外投资,并在中亚、非洲和拉美等一些国家开展承包工程,对外输出劳务,税收协定开始发挥为中国“走出去”企业和个人服务的作用。例如,在税收协定中规定在缔约对方从事建筑安装等活动构成常设机构的时间,由“6 个月”放宽到 “12 个月”,部分税收协定更延长至“18 个月”或“24 个月”,这可降低中国企业在这些国家的税收负担和遵从成本,提高竞争力。这一时期中国签订的税收协定中,股息、利息、特许权使用费的限制税率也有明显降低。 第三阶段:从21 世纪初至今,是中国税收协定网络逐步扩大和修订阶段。在这一时期,中国对外签署了36 税收协定和2 个税收安排,中国国际税收协定网络已初具规模。此阶段税收协定谈签对象主要是发展中国家,谈签工作围绕促进发展区域经济合作而展开,如在中国—东盟自由贸易区建立过程中,中国与东盟国家签订的税收协定进一步增加;为加强对外能源领域合作,中国加快了与海湾合作委员会成员国的税收协定谈签步伐。    除谈签新协定外,这一阶段的另一重点工作是对早年已签署协定进行修订和完善,以适应各国税制调整和国际经济环境变化,如与韩国等国家通过议定书的形式对税收协定的部分条文进行了修订。

三、税收协定能够从哪些具体方面为我国纳税人境外投资经营等活动提供帮助和支持

    (一)企业纳税人可享受的税收协定待遇及相关案例 1 、股息、利息、特许权使用费(设备租赁费)限制税率及其执行 税收协定的股息、利息、特许权使用费(设备租赁费)条款通常以设定限制税率的方式来限制东道国的征税权。 税收协定的正文通常不会规定如何执行这些限制税率,东道国按照国内法的有关规定来执行,有些国家是“先征后退”,有些国家则是在纳税人自行申报时直接适用限制税率。近年来在谈签新的税收协定或修订旧的税收协定时,我们通常会争取在议定书中明确“直接适用限制税率而不是先征后退”,从而减少“走出去”企业的资金占用,降低纳税成本。 案例1 :2014 年,某“走出去”企业向我局反映,其在向H 国子公司出租设备取得租赁费时,H 国按其国内法税率征了税,没有执行中国和H 国税收协定特许权使用费条款规定的限制税率。经我局与H 国税务主管当局协商,后者同意执行税收协定限制税率,但按国内法采用“先征后退”的方式。我局进一步建议此类所得直接适用限制税率,而不应先征后退,双方最终达成一致。本案涉及税款2000 万美元,涉及资金占用也达数千万美元。 2 、政府全资拥有金融机构利息免税 我国与大部分国家签订的税收协定都规定,对中央银行或完全由政府拥有的金融机构贷款而支付的利息在东道国免税,部分协定还将由政府全资拥有的金融机构担保或保险的贷款也包括在内。有些税收协定中对可享受免税的金融机构进行了列名,我国列名的金融机构一般包括:中国人民银行、国家开发银行、中国进出口银行、中国农业发展银行、全国社会保障基金理事会、中国出口信用保险公司和中国投资有限责任公司。 虽然贷款合同的包税规定往往将利息的税收负担从金融机构转嫁给借款企业,但利息免税仍然能够大大提高金融机构的竞争力。而且在很多情况下,由于借款企业往往是我国企业在东道国设立的子公司,这也使得它们的税收负担得以减轻,融资成本得以降低。 案例2 :2015 年2 月,有我“走出去”企业向我国税务机关反映,其在T 国设立的子公司从我国一家政府全资拥有的银行(下称“某银行”)取得贷款并支付利息,贷款合同的包税规定使得相关利息的税收负担由某银行转嫁给了该“走出去”企业在T 国的子公司。T 国税务当局以该笔贷款不满足“由缔约国一方政府、地方当局或中央银行担保或保险”这一条件为由,拒绝按照两国税收协定对该笔利息给予免税待遇。 我局就此案致函T 国税务主管当局,向其提起相互协商,说明对方所要求的“由缔约国一方政府、地方当局或中央银行担保或保险的贷款而支付的利息”,并非利息享受免税待遇的必要条件,而只是两个或有条件之一,另一个或有条件为“(利息)支付给缔约国另一方的政府、地方当局、中央银行或者任何完全由政府拥有的金融机构”。本案中,贷款的提供方某银行为“完全由政府拥有的金融机构”,且为两国税收协定议定书中列名的免税金融机构,符合免税条件。最终,T 国税务主管当局与我国达成一致,同意向某银行支付的利息可在T 国享受税收协定免税待遇。我国“走出去”企业在T 国子公司避免了500 余万美元的税收损失。 3 、技术服务费条款 我国签署的少数税收协定中有技术服务费条款。按照我国与某国税收协定规定,技术服务费是指缔约国一方居民在另一方提供管理、技术或咨询服务而收取的报酬。 案例3 :2010 年,我国企业与X 国的一家公司签订维修合同,在我国境内为该公司维修货船,X 国税务局将维修费认定为技术服务费,由该X 国公司扣缴了所得税。我方认为,货船维修不属于税收协定技术服务费的范围,就此向X 国提起相互协商。在相互协商会谈中,X 国税务局同意我方意见,并告知了其国内法的退税程序。 4 、常设机构构成 如果没有税收协定,根据各国国内法,通常而言,在东道国从事建筑、安装等活动,或者提供劳务,均应按照东道国国内法纳税。税收协定提高了东道国的征税门槛,规定上述活动只有在持续达一定时间的情况下,才构成在东道国的常设机构,在东道国就其取得的所得才负有纳税义务。 案例4 :我国某企业为C 国的公司安装设备,整个项目持续七个多月,包括中间因天气等原因而暂停的时间。C 国税务局判定我国公司在C 国构成常设机构,并对其利润征税。按照我国与C 国的税收协定,建筑安装工程构成常设机构的门槛为十二个月。因此,该企业按照税收协定并未在C 国构成常设机构。我国据此向对方提起相互协商,对方最终同意退税。 5 、常设机构利润归属 我国大部分税收协定对于常设机构的利润归属通常规定:缔约国一方对缔约国另一方企业在其境内设立或构成的常设机构进行征税时,应仅以归属于该常设机构的利润为限。也就是说,常设机构的利润应按其履行的职能、使用的资产和承担的风险归属利润,不允许将项目、活动或服务产生的所有利润都归属于常设机构。 但近年来,我们“走出去”企业反映有些国家在计算归属于常设机构的利润时,并未遵循上述原则,而是将整个项目或活动的全部利润都归属于设立在该国的常设机构。我局目前正在就此类案件与有关国家进行相互协商。 案例5 :我国“走出去”企业与I 国某公司签订了一项关于电站的设计、采购和建造(EPC )总承包项目。为执行该项目,该“走出去”企业在I 国设立了项目部,负责在岸供货及服务活动,并构成了其在I 国的常设机构。I 国的税务机关在计算常设机构的利润归属时,除纳入常设机构在岸供货及服务所得之外,还将离岸设备供货部分的价款也纳入其中。对此,我国向I 国税务主管当局提起相互协商。我方认为,离岸设备供货活动完全在中国完成,常设机构并未参与离岸设备供货活动相关活动,根据两国税收协定,该部分所得不应归属于常设机构,应仅在中国征税。目前,两国税务机关尚未就此案达成一致。 另外,在我国签署的税收协定中,个别税收协定的股息条款有分公司利润税的规定,即像子公司向母公司分配股息时征收预提税一样,将常设机构的利润视同股息征税。“走出去”企业需警惕与我国税收协定无此规定的国家无理征收分公司利润税。 案例6 :2010 年,M 国税务机关在对我国公司在M 国设立的常设机构征收了2009 年度企业所得税后,又对其税后利润征收了15% 的分公司利润税,但我国与M 国税收协定的股息条款并没有分公司利润税的规定。为此,我们向其税务主管当局提起了相互协商。经过多次沟通,对方最终认可我方意见,同意进行退税。 6 、国际运输 我国签订的大多数税收协定对国际运输所得采取居民国独占征税权原则和总机构或实际管理机构所在国独占征税权原则。即两国对从事国际运输的对方国家企业从本国取得的所得互免所得税。此外,部分税收协定还规定两国对从事国际运输的对方国家企业互免间接税。 除了税收协定以外,我国对外签订的航空运输协定、海运协定等国际运输协定、文化交流协议等政府间协议中也有免税条款。如果东道国的征税行为涉嫌违反上述政府间协议,税务总局可以与对方主管当局协调。 案例7 :2014 年,国内某航空公司驻K 国办事处接到当地税务局通知,称中国和K 国签署的航空运输协定尚未得到K 国议会批准,不具法律效力,因此中方运输企业不能按照该协定享受免税待遇。我航空公司被要求补交过去4 年的税款和滞纳金1000 多万美元。经了解,中国和K 国的航空运输协定自签字之日起生效,十几年来中方一直执行该协定,K 国航空企业在中国一直享受免税待遇。 经国家税务总局与K 国税务主管当局反复沟通,双方以签署执行协议的方式妥善解决了这个问题,维护了航空运输协定的效力,保护了我国航空公司的利益。此后中方又有一家航空公司在K 国遇到同样问题,在向税务机关出示了上述协议后,该国税务机关放弃了征税要求。 7 、关联企业间转让定价调整及相应调整 税务机关收集整理了“一带一路”沿线国家的预约定价和转让定价相互协商政策,企业可以利用政策工具,避免和消除国际间重复征税,提高对外投资关联交易的税收确定性。同时,税务机关将优先受理企业投资“一带一路”沿线国家的预约定价和转让定价相互协商申请,及时主动与对方国家税务主管当局开展协商,就企业未来和过去年度关联交易的定价原则和计算方法达成协议。 此外,税务机关在分国别、分行业研究我国对“一带一路”沿线国家投资特点和被投资国反避税开展情况,帮助企业了解被投资国特别纳税调整政策,降低企业在境外被反避税调查的风险。 8 、非歧视待遇 按照税收协定规定,我国企业或其常设机构在税收协定缔约对方国家的税收负担应当等同于该国相同情况的居民企业,不应当受到歧视性待遇。如果我国企业或其常设机构在缔约对方纳税的税率更高或条件更苛刻,可向税务机关提出相互协商申请,由税务总局与对方税务局相互协商解决。需要注意的是,给予居民的个人扣除或减免税等优惠待遇不属于该条款的范围。 (二)个人纳税人可享受的税收协定待遇和案例 个人也可以享受税收协定股息、利息、特许权使用费等条款的待遇,同时,我国对外签署的税收协定都规定了仅针对个人的相关条款。 1 、受雇所得 中国个人在税收协定缔约对方国家从事受雇活动取得所得,如果同时满足三个条件,可在受雇劳务活动的发生国(即来源国)免税。这三个条件为:在受雇劳务发生国连续或累计停留不超过183 天;报酬不是由具有来源国居民身份的雇主或代表该雇主支付的;报酬不是由雇主设在来源国的常设机构或固定基地负担的。 2 、教师和研究人员 我国在部分税收协定谈判早期为了引进先进的文化和人才,促进两国间的教育、科学、文化交流,在税收协定中列入了专门的教师和研究人员条款,规定东道国对于符合一定条件的教师和研究人员在一定期限内(通常为2 年或3 年)给予免税待遇。 3 、学生 目前出国留学的学生越来越多,我国签署的税收协定中的学生条款对留学生提供了一定保护,即免税待遇。通常这一免税会有三个条件(以中国与A 国协定为例): (1 )中国学生去A 国之前应是中国的税收居民; (2 )中国学生的免税所得应来源于A 国以外; (3 )中国学生的免税所得应仅为维持其生活、教育或培训目的。 值得注意的是,我国与瑞典、意大利、巴基斯坦、印度、爱尔兰、埃塞俄比亚等国签订的税收协定对学生的免税优惠规定了时间限制。中国与美国的税收协定虽然没有限定学生免税的优惠时间,但是美国国内法规定,持F1 签证的留学生通常在五年后会成为美国的税收居民,不能继续享受中美协定提供的免税优惠。建议留学生认真研究中国与东道国的税收协定,如有必要可寻求当地税务中介的意见,以最大限度地保护自己的利益。 4 、其他 税收协定对居民的判定有住所、居所、总机构所在地和实际管理机构所在地等不同标准,缔约双方可能依据不同标准将同一个人同时判定为本国居民。在此情况下,缔约双方将依据永久性住所、重要利益中心、习惯性住所和国籍依次判断其居民身份。确实无法判断的情况,双方主管当局可通过协商解决。 案例8 :2008 年,Y 国税务局将我国某个人认定为Y 国居民,要向其征收富人税。Y 国税务局认为,该个人持有Y 国永久性居民身份,属于其税法中规定的“居民外国人”。我方认为,该个人在中国拥有永久性住所;其经济活动和社会活动主要在中国展开,重要利益中心在中国;该个人一直居住在中国,在Y 国虽拥有房产,但仅是因子女求学而购买的临时性房产,其习惯性居所也在中国;最后,该个人拥有中国国籍。因此,我方认为该个人应为中国居民,就此向Y 国税务局提起相互协商。最终,Y 国税务局同意我方观点,放弃对其征税。 (三)其他国家/ 地区对纳税人给予税收协定待遇的程序规定 目前,世界各税收管辖区在执行税收协定时有多种不同的模式,主要有以下几种:审批制、备案制、扣缴义务人判定和自行享受。实行审批制的国家和地区中,部分实行先征税,经审批后退税,如比利时、台湾地区;部分实行事先审批,英国、德国在处理部分所得类型的税收协定待遇时采用此种模式。实行备案制的国家和地区,由非居民纳税人到税务机关办理备案手续即可享受税收协定待遇,如韩国。由扣缴义务人或支付人判断非居民是否符合享受税收协定待遇条件并相应扣缴税款也是一种常见模式,如美国、新加坡都采用这种模式。另外,香港等税收管辖区则对非居民享受税收协定待遇没有具体的程序性要求,仅在纳税申报时注明即可。 (四)纳税人如何利用税收协定解决涉税争议 “走出去”企业在东道国遇到涉税争议,主要可以通过以下两个途径保护自己的利益。一是东道国国内法提供的行政复议和法律救济程序,二是按税收协定中相互协商程序条款的规定,请中国国家税务总局向东道国提起相互协商程序。 从2008 年开始,我局陆续接到我国“走出去”企业关于解决其在东道国涉税争议的相互协商申请。为了规范我国税收协定相互协商程序的实施,2013 年,我局发布了《税收协定相互协商程序实施办法》(国家税务总局2013 年第56 号公告,以下简称56 号公告),规定了涉及税收协定的相互协商程序的适用对象、适用情形、受理税务机关、申请程序以及协商结果的法律效力。建议“走出去”企业在提起相互协商申请时,一定按56 号公告的要求及时、完整、准确地提供有关资料,以便税务总局能够有效地与东道国主管当局协商,争取最大限度地保护“走出去”企业的税收利益。 2014 年,我们通过税收协定项下的双边磋商,成功解决了5 起我国“走出去”企业在东道国的涉税争议,涉及税款3.7 亿元。我们相信,还有一些涉税争议是我们可以帮助解决的,但是我们并不知道。我们希望,有越来越多的“走出去”企业能够提高利用税收协定维护自身权益的意识和能力,把更多的情况及时反映给我们。

四、非居民纳税人在中国享受税收协定待遇

    (一)非居民纳税人近年在中国享受税收协定待遇情况 2013 年全年,税务系统受理审批类税收协定待遇申请约5000 件,享受税收协定待遇备案约3500 件,减免税款超130 亿元。其中,税收协定执行减免税额排名前五位的分别是香港、韩国、新加坡、爱尔兰和奥地利。2014 年,全国各级税务机关共受理享受税收协定备案4694 件,审批类税收协定待遇申请4933 件,减免税款共计138.81 亿元。其中执行量最大的是内地与香港税收安排,减免税款达81.61 亿元,占全部税收协定减免税款的58.8% 。 (二)非居民纳税人在中国享受税收协定待遇程序 目前我国非居民享受税收协定待遇现行的程序性规定是《非居民享受税收协定待遇管理办法(试行)》(国税发〔2009 〕124 号)。该文件规定,非居民享受税收协定的股息、利息、特许权使用费和财产收益条款的协定待遇需进行行政审批;非居民享受税收协定待遇其他条款的协定待遇仅需办理备案手续。 为进一步转变政府职能,推进简政放权、放管结合,同时提高纳税服务水平,便民办税,税务总局将简化非居民享受税收协定待遇程序,缩短办理时间,减少资料要求,让符合条件的非居民纳税人可以更为便捷顺畅地享受税收协定待遇。 (三)有关问题及案例 1 、纳税人如何享受协定股息、利息和特许权使用费条款的优惠税率? 如果我国居民企业或个人取得来自其它国家的股息、利息或特许权使用费,符合受益所有人的身份条件,即可享受税收协定规定的优惠税率。关于受益所有人的判定,我国分别出台了国税函〔2009 〕601 号文和国家税务总局公告〔2012 〕30 号,可供企业参考。 2 、B 国公司适用特许权使用费条款案 按照税收协定的规定,特许权使用费指的是因使用或有权使用某种版权、专利、专有技术等而支付的款项。 2010 年,B 国公司向我国一家公司提供精锻机维修服务,我国对其服务所得按10% 的税率征收了所得税,B 国税务局就该案向我局提起相互协商。对方认为,其公司提供的服务不属于特许权使用费范围,因此,服务所得不应在中国征税。经调查,我方认同对方观点,同意退税。 3 、A 国公司常设机构利润归属案 按照营业利润条款规定,缔约国一方企业通过常设机构在缔约国另一方进行营业,归属于常设机构的利润应在缔约国另一方征税。 A 国某公司承包山东核电建设项目,在我国构成了常设机构,按照营业利润条款缴纳税款。由于该公司未在中国设立规范账簿,当地税务局按照15% 的利润率对其所得进行核定征收。在对其利润率进行调查测算之后,当地税务局提出将其利润率提高为30% 。2014 年,A 国税务局就此向我方提起相互协商。在进行会谈后,双方同意该公司可以据实申报,但需按照中国的会计制度设置账簿并提供据实申报的相关资料。 4 、D 国个人适用受雇所得条款案 税收协定非独立个人劳务条款规定,个人因受雇取得的薪金工资等报酬,应仅在其居民国征税;但在其他国家受雇取得的报酬,也可以在其他国家(来源国)征税。 D 国某居民个人在本国公司任职时被授予锁定期为三年的限制性股票,之后在该公司的中国子公司任职时,股票锁定期结束,该个人取得了限制性股票收益,并就收益所得全额在中国纳税。D 国税务主管当局认为,在限制性股票锁定期内,该个人受雇于D 国公司和其中国子公司的时间各占一半,根据税收协定非独立个人劳务条款规定,其取得的限制性股票收益的一半应在D 国纳税,因此就本案提起相互协商。在调查案件情况、认定所得性质并确认征税权归属后,我方认同D 方意见,同意就不属于中国任职期间取得的收益进行退税。 5 、如果税收协定在不同省份执行不一致,应当如何处理? 如果不同省份或地区对相同情况适用税收协定的处理不一致,我们将在了解具体情况后给出统一意见,确保税收协定执行的一致性。

五、国际税制变革(“税基侵蚀与利润转移”行动计划)对企业跨境投资和经营的影响

    税收协定的主要目的是避免双重征税。但是税收协定中也纳入了旨在防止逃税的信息交换条款,其实,税收协定的全称即为“避免双重征税和防止偷漏税(逃税)的协定”。另外,很多税收协定中还纳入了防止通过滥用协定避税的规定,包括股息、利息和特许权使用费条款中的受益所有人规定和目的测试,以及部分税收协定中的利益限制条款。 这两年,随着国际社会日益关注跨国企业避税问题,特别是G20 应对税基侵蚀和利润转移(BEPS )行动计划的出台和实施,各国正考虑在现有基础上,进一步增加反协定滥用措施,并加强信息交换和信息报送要求,防范跨境逃避税。相应地,标题中也会将“防止偷漏税(逃税)”改为“防止逃避税”。 欧美跨国企业普遍对上述行动计划非常关注,在此,我们也想提醒我们的“走出去”企业对此多加关注,提高风险防范意识。  

六、税收协定服务“一带一路”工作计划

    随着我国企业“走出去”步伐不断加大,“一带一路”和装备、产能输出战略的实施,我们将加大税收协定谈签和修订的力度,以及涉税争议解决的力度,为企业清障搭桥、保驾护航。 (一)谈签新的税收协定或修订现行税收协定 税务总局将选择“一带一路”沿线主要国家,加快与其谈签税收协定的进程。对于早年签署的税收协定,税务总局也积极推动修订,进一步降低企业在东道国的税收负担,并完善税收协定中的纳税人权益保护机制。 (二)加大税收争议解决力度 随着“一带一路”发展战略的实施,我国企业“走出去”遇到的税务纠纷将越来越多。税务部门将充分利用税收协定项下的双边磋商机制,开通税务纠纷受理专门通道,为跨境纳税人避免双重征税或税收损失尽力服好务。税务部门在这方面已开展了一些工作,2014 年与10 个国家就20 余个案件进行了相互协商,结案5 个,成功解决了部分“走出去”企业的境外税务纠纷,涉税金额3.7 亿元。
 
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